45 未收到回函时的处理

一、未收到回函时的跟进

（1）重新核实原地址的准确性并再次发出询证函

（2）如果仍未收到回函，则应当实施替代程序

二、未收到回函时的替代程序

应对所有未回函的样本项目实施替代程序，而不能选取部分未回函样本项目实施替代程序

三、替代程序的局限性

在某些情况下，如认为取得积极式询证函回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序，替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据，这些情况可能包括：

（1）可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得

（2）存在特定舞弊风险因素。例如，管理层凌驾于内部控制之上，员工和（或）管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位内部获取的审计证据

在这种情况下，如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响

四、考虑舞弊迹象

注重从外部获取的第三方证据，不能仅仅依赖内部支持文件。如，以应收账款函证的替代程序为例，注册会计师可以获取外部物流单位开具的物流或货运单据（如适用）、经被审计单位的客户签字确认的签收单（如适用）或其他外部支持性文件等审计证据，而不能仅依赖被审计单位内部的出库单或发票等内部支持性文件。