2019中级会计实务013-3-02固定初始计量

（二）自行建造固定资产

1.自营方式建造固定资产

企业通过自营方式建造的固定资产，其入账价值应当按照该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定，包括直接材料、直接人工、直接机械施工费等。

企业为建造固定资产准备的各种物资，包括工程用材料，尚未安装的设备以及为生产准备的工器具等，通过“工程物资”科目进行核算。工程物资应当按照实际支付的买价、运输费、保险费等相关税费作为实际成本。

工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。

盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资净损益的会计处理如下图所示:

所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产，并按有关计提固定资产折旧的规定，计提固定资产折旧。待办理竣工决算手续后再调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

【例题•判断题】按暂估价值入账的固定资产在办理竣工结算后，企业应当根据暂估价值与竣工结算价值的差额调整原已计提的折旧金额。（　　）（2014年）

【答案】×

【解析】按暂估价值入账的固定资产在办理竣工决算后，应当按照暂估价值与竣工决算价值的差额调整入账价值，但是不需要调整已经计提的折旧金额。

自营工程核算如下图所示：

【例题•多选题】下列应计入自行建造固定资产成本的有（　　）。（2017年）

A.达到预定可使用状态前分摊的间接费用

B.为建造固定资产通过出让方式取得土地使用权而支付的土地出让金

C.达到预定可使用状态前满足资本化条件的借款费用

D.达到预定可使用状态前发生的工程用物资成本

【答案】ACD

【解析】选项B，为建造固定资产通过支付土地出让金方式取得土地使用权应确认为无形资产，不计入固定资产成本。

第一节　固定资产的确认和初始计量

二、固定资产的初始计量

2.出包方式建造固定资产

企业以出包方式建造固定资产，其成本由建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成，包括发生的建筑工程支出、安装工程支出、以及需分摊计入各固定资产价值的待摊支出。

待摊支出是指在建设期间发生的，不能直接计入某项固定资产价值、而应由所建造固定资产共同负担的相关费用，包括为建造工程发生的管理费、可行性研究费、临时设施费、公证费、监理费、应负担的税金、符合资本化条件的借款费用、建设期间发生的工程物资盘亏、报废及毁损净损失，以及负荷联合试车费等。

出包方式建造固定资产的会计处理如下图所示：

待摊支出分摊率=累计发生的待摊支出÷（建筑工程支出+安装工程支出）×100%

××工程应分配的待摊支出=（××工程的建筑工程支出+××工程的安装工程支出）×待摊支出分摊率

【教材例3-2】甲公司是一家化工企业，2×16年5月经批准启动硅酸钠项目建设工程，整个工程包括建造新厂房和冷却循环系统以及安装生产设备3个单项工程。2×16年6月1日，甲公司与乙公司签订合同，将该项目出包给乙公司承建。根据双方签订的合同，建造新厂房的价款为6 000 000元，建造冷却循环系统的价款为4 000 000元，安装生产设备需支付安装费用500 000元，上述价款中均不含增值税。建造期间发生的有关经济业务如下：

（1）2×16年6月10日，甲公司按合同约定向乙公司预付10%备料款1 000 000元，其中厂房600 000元，冷却循环系统400 000元。

（2）2×16年11月2日，建造厂房和冷却循环系统的工程进度达到50%，甲公司与乙公司办理工程价款结算5 000 000元，其中厂房3 000 000元，冷却循环系统2 000 000元。乙公司开具的增值税专用发票上注明的价款为5 000 000元，增值税税额为500 000元。甲公司抵扣了预付备料款后，将余款通过银行转账付讫。

（3）2×16年12月8日，甲公司购入需安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的价款为4 500 000元，增值税税额为720 000元，已通过银行转账支付。

（4）2×17年3月10日，建筑工程主体已完工，甲公司与乙公司办理工程价款结算5 000 000元，其中，厂房3 000 000元，冷却循环系统2 000 000元。乙公司开具的增值税专用发票上注明的价款为5 000 000元，增值税税额为500 000元。甲公司已通过银行转账支付了上述款项。

（5）2×17年4月1日，甲公司将生产设备运抵现场，交乙公司安装。

（6）2×17年5月10日，生产设备安装到位，甲公司与乙公司办理设备安装价款结算。乙公司开具的增值税专用发票上注明的价款为500 000元，增值税税额为50 000元。甲公司已通过银行转账支付了上述款项。

（7）整个工程项目发生管理费、可行性研究费、监理费共计300 000元，未取得增值税专用发票，款项已通过银行转账支付。

（8）2×17年6月1日，完成验收，各项指标达到设计要求。

假定不考虑其他相关税费和其他因素，甲公司的账务处理如下：

（1）2×16年6月10日，预付备料款

借：预付账款——乙公司1 000 000

　贷：银行存款1 000000

（2）2×16年11月2日，办理工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 3 000 000

　　　　　　　　　　　——冷却循环系统2 000 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 300 000

　　　　　　——待抵扣进项税额200 000

　贷：银行存款4 500 000

　　　预付账款——乙公司1 000 000

根据增值税制度规定，企业自2016年5月1日之后取得的按照固定资产核算的不动产或不动产在建工程，包括购买、新建、改建、扩建不动产等，其进项税额应分两年从销项税额中抵扣，取得当期可抵扣增值税专用发票上注明的进项税额的60%，另外40%为待抵扣进项税额，于取得扣税凭证的当月起第13个月从销项税额中抵扣。

2×17年11月，抵扣剩余40%的进项税额：

借：应交税费——应交增值税（进项税额） 200 000

　贷：应交税费——待抵扣进项税额 200 000

（3）2×16年12月8日，购入设备

借：工程物资——××设备4 500 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 720 000

　贷：银行存款 5 220 000

此处的生产设备不属于构成不动产实体的材料或设备，其进项税额无须分两年抵扣。

（4）2×17年3月10日，办理建筑工程价款结算

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房 3 000 000

　　　　　　　　　　　——冷却循环系统2 000 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额） 300 000

　　　　　　——待抵扣进项税额 200 000

　贷：银行存款 5 500 000

（5）2×17年4月1日，将设备交乙公司安装

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备4 500 000

　贷：工程物资——××设备4 500 000

（6）2×17年5月10日，办理安装工程价款结算

借：在建工程——乙公司——安装工程——××设备500 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）50 000

　贷：银行存款 550 000

（7）支付工程发生的管理费、可行性研究费、监理费

借：在建工程——乙公司——待摊支出300 000

　贷：银行存款300 000

（8）结转固定资产

①计算分摊待摊支出

待摊支出分摊率=300000÷（6 000 000+4 000 000+4 500 000+500 000）×100%=2%

厂房应分摊的待摊支出=6000 000×2%=120 000（元），

冷却循环系统应分摊的待摊支出=4 000 000×2%=80 000（元），

安装工程应分摊的待摊支出=（4 500 000+500 000）×2%=100 000（元），

借：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房120 000

　　　　　　　　　　　——冷却循环系统80 000

　　　　　　　　　　　——安装工程——××设备100 000

　贷：在建工程——乙公司——待摊支出300 000

②计算完工固定资产的成本

厂房的成本=6 000000+120 000=6 120 000（元）

冷却循环系统的成本=4000 000+80 000=4 080 000（元）

生产设备的成本=（4 500 000+500 000）+100 000=5 100 000（元）

借：固定资产——厂房6 120 000

　　　　　　——冷却循环系统4 080 000

　　　　　　——××设备5 100 000

　贷：在建工程——乙公司——建筑工程——厂房6 120 000

　　　　　　　　　　　　——冷却循环系统 4 080 000

　　　　　　　——安装工程——××设备 5 100 000